حسابداري وحسابرسیAccounting and Auditing

هزینه یابی بر مبنای فعالیت( Activity Based Costing)

 هزینه یابی چیست؟

  هزینه‌یابی، وظیفه ای است که حسابداری مالی و  مدیریت  را به هم مرتبط می‌سازد. یک واحد تولیدی، عمده فروشی یا خرده فروشی، بدون وجود اطلاعات مربوط به بهای تمام شده محصولات قادر نخواهد بود که بهای تمام شده کالای فروخته شده و نشده را مشخص کندو درنتیجه نمی تواند سودآوری واحد اقتصادی و یا  بخشهای مختلف را اندازه گیری و با بازار مقایسه نماید. افزون بر این هزینه‌یابی محصولات یا خدمات، اطلاعات با ارزشی در اختیار مدیریت قرار میدهد و درتصمیمهای مدیریتی به عنوان مبنایی برای ایجاد بازخورد کنترلی روی هزینه‌ها وارزیابی عملکرد مورد استفاده قرار می‌گیرد

پیدایش هزینه‌یابی فعالیت‌ محور

 در حالی که ایده هزینه‌یابی فعالیت‌محور هم اکنون چندین دهه است که وجود دارد، اما این روش در نیمهِ دوم دهه 1980 به عنوان یک روش رایج هزینه‌یابی مطرح و مرسوم شد. سرعت غیرمنتظره استفاده از این روش برای پرفسور رابین کوپر (Robin Couper) و رابرت کاپلان (Robert  Kaplan) که مفهوم هزینه‌یابی فعالیت‌محور را در تعداد اندکی از شرکتهای تولیدی  بزرگ  امریکایی که از روشهای سنتی هزینه‌یابی ناراضی بودند، به‌کارگرفته بودند بسیار جالب و مهیج بود. تجربه این شرکتها در مجله هاروارد کیس استادی (Harvard case study) منتشر شد و برای اولین بار مجموعه مقالاتی نیز در این خصوص ارائه شد که طرح کلی و زمینه به‌کارگیری هزینه‌یابی فعالیت‌محور را فراهم ساخت.

علل جذابیت و رواج سریع روش هزینه‌یابی فعالیت ‌محور

اول این که تغییرات در بسیاری از سازمانهای تجاری در طی دهه 1980 خیلی زیاد بود. تولید به کمک رایانه، استفاده از سامانه‌های تولید منعطف، کنترل کیفیت جامع  و روشهای تولید بهنگام، همگی تغییرات سریعی بودند که در این دهه رخ دادند. تمام این عوامل، باعث پیدایش محیطی متغیر شدند که روشها و ایده‌های جدید نیاز داشت.

علل جذابیت و رواج سریع روش هزینه‌یابی فعالیت ‌محور

 دوم اینکه، تلاشهای تولید کنندگان برای تهیه محصولات متنوع تر، مشتری پسندتر، با کیفیت بالاتر و نیز پاسخگویی سریع به مشتریان باعث به‌کارگیری سرمایه گذاری بیشتر و درنهایت منجر به تغییر ساختار بهای تمام شده در بسیاری از شرکتها شده است.

علل جذابیت و رواج سریع روش هزینه‌یابی فعالیت ‌محور

 سوم این که  با مکانیزه شدن فرایندهای تولید و کاهش هزینه‌های دستمزد مستقیم، هزینه‌های سربار، اهمیت بیشتری  پیدا کرده و شیوه تسهیم آن مورد توجه خاص قرار گرفته است.

معایب روشهای هزینه یابی سنتی

در بیشتر شرکتها با روش سنتی، هزینه‌های سربار براساس ساعات کار مستقیم تولید، هزینه دستمزد مستقیم یا ساعات کار ماشین به تولیدات تخصیص  می‌یابد. به هرحال، همه این مبانی تحت تاثیر حجم تولید هستند و استفاده از آنها در تخصیص هزینه‌های  سربار،  می‌تواند در محاسبه بهای تمام شده نارسایی ایجاد کند.این مشکل در مواردی که دستمزد مستقیم بر اثر مکانیزه شدن تولید کاهش یافته است،  بیشتر مشهود است. به نحوی که حتی برخی شرکتها از نرخ جذب سرباری معادل 2000 درصد هزینه دستمزد مستقیم استفاده میکنند.

دلایل عمده ایجاد سامانه هزینه‌یابی فعالیت‌محور

 1- ناتوانی سامانه‌های هزینه‌یابی سنتی برای فراهم کردن اطلاعات غیرمالی،

2- دقیق نبودن سامانه های هزینه‌یابی سنتی،

3- استفاده از سامانه های هزینه‌یابی برای فعالیتهای بهبود درسازمان،

 4- افزایش میزان  هزینه سربار در مقایسه با سایر هزینه‌های تولید.

تصمیم گیری برای اجرای سامانه هزینه‌یابی فعالیت‌محور

پیش از تصمیمگیری برای اجرای سامانه هزینه‌یابی فعالیت‌محور در یک شرکت، باید توجه داشت که این سامانه برای تمامی شرکتها مناسب و قابل اجرا نیست. از جمله مواردی که استفاده از این سامانه را برای شرکتها به یک معضل تبدیل می‌کند این است که:                         

*  هزینه‌یابی فعالیت‌محور، دقت هزینه‌یابی را افزایش می دهد، اما هیچ تضمینی    برای ارائه صحیح هزینه محصولات وجود ندارد،

  *  پیاده‌سازی هزینه‌یابی فعالیت‌محور به سرمایه‌گذاری عمده‌ای نیاز دارد،

*  دشواری در یافتن محرکهای هزینه مناسب و بالا بودن حجم کار، درنتیجه صرف زمان زیاد برای این کار از مشکلات آن است.

بنابراین می توان برای تصمیمگیری درخصوص اجرای این سامانه در یک شرکت، شرایطی را درنظر گرفت:

1.   دستمزد مستقیم، درصد کمی از کل هزینه‌ها باشد،

 2.   فروش افزایش  اما سود شرکت کاهش یابد،

3.   بازاریاب‌ها از اطلاعات بهای تمام شده استفاده نکنند،

4.   حاشیه سود خط تولید به سختی تفسیرپذیر باشد،

 5.   مدیران به گزارشهای بهای تمام شده موجود اعتقادی نداشته باشند،

 6.   برخی محصولات شرکت که حاشیه سود بالایی دارند، توسط رقیبان فروخته نشوند.

فرایند طراحی و اجرای سیستم هزینه‌یابی فعالیت‌محور

اصول اولیه این سامانه شامل شناسایی فعالیتها، محاسبه هزینه هر فعالیت و سپس بهای هر محصول بر مبنای میزان استفاده از فعالیتهاست. بنابراین دقت هزینه‌یابی محصولات به هزینه‌یابی فعالتیها و حجم محرکهای هزینه بستگی دارد. برمبنای این اصول، طراحی سامانه هزینه‌یابی فعالیت‌محور به مراحل مختلف قابل طبقه‌بندی است، فرایند طراحی سامانه هزینه‌یابی فعالیت‌محور با «‌شناسایی اهداف» سامانه آغاز و با  «‌اجرای برنامه» پایان می‌یابد.

اهداف سامانه هزینه‌یابی فعالیت‌محور

1.   فراهم کردن اطلاعات درباره فعالیتهای تولید با هدف حذف فعالیتهای اضافی،

2.   فراهم کردن اطلاعات درباره فعالیتهای بدون ارزش‌افزوده و کاهش هزینه‌ها ازطریق حذف این فعالیتها (در صورت امکان)،

3.   فراهم کردن اطلاعات برای مهندسان طراح به منظور انتخاب طرح محصول با بالاترین کیفیت و پایین ترین هزینه،

4.   فراهم کردن اطلاعات درباره انتخاب بازار،

5.   فراهم کردن اطلاعات به منظور تدوین راهبرد قیمت گذاری،

6.   فراهم کردن و محاسبه دقیقتر هزینه و سودآوری محصولات،

7.   فراهم کردن اطلاعات درمورد هزینه تولید قطعات به منظور تصمیم گیری درباره خرید یا ساخت آنها.

 تشکیل گروه هزینه‌یابی فعالیت محور

گروه هزینه‌یابی فعالیت‌محور حداقل باید شامل اعضای زیر باشد:

 رهبرگروه باید مهندسی باشد که در گروه برنامه‌ریزی راهبردی شرکت مشارکت داشته است،

 حسابدار(صنعتی) شرکت که شناخت کافی از فرایند تولید شرکت و دانش لازم در مورد سامانه‌های حسابداری موجود در شرکت داشته باشد،

 سرپرست تولید،

 مهندس صنایع (با تجربه کاری زیاد.)

 موضوعات سازمانی

موضوعاتی که در طراحی سامانه هزینه‌یابی فعالیت‌محور باید به آنها توجه کرد عبارتند از:

  تعداد محصولات یا خدمات شرکت،

تنوع خطوط تولید،

 سربار به عنوان عنصر عمده هزینه،

 رشد سریع هزینه‌های سربار،

 عناصر اصلی هزینه‌های سربار مربوط به زمانبندی، کنترل کیفیت و متعادل ساختن خطوط تولید،

 مبنای محاسبه نرخ جذب کنونی سربار مانند ساعات کار مستقیم یا ساعات کار ماشین،

 مجاری و بازارهای فروش محصولات،

نیاز مشتریان به سطوح مختلفی از خدمات.

 هزينه يابي برمبناي فعاليت

هزينه يابي برمبناي فعاليت نوعي روش هزينه يابي است كه در آن هزينه ها ابتدا به فعاليتها تخصيص مي يابد،   و سپس هزينه هاي گردآوري شده با توجه به استفاده هر محصول از فعاليتها، به محصولات سرشكن مي شود . هزينه يابي برمبناي فعاليت مبتني بر مفهوم مصرف فعاليتها توسط محصولا ت و مصرف منابع توسط فعاليتها است.

     مصرف منابع توسط فعالیتهاو  مصرف فعالیتها توسط محصولات

هزینه یابی بر مبنای فعالیت

چنانچه مديريت شركتي بخواهد محصولات توليدي وي قابل رقابت با محصولات مشابه باشد لازم است بداند كه:

1.   چه فعاليتهايي در توليد يا ارائه خدمات نقش دارند.

2.   هزينه فعاليتهاي مزبور چيست.

 مديران به منظور كاهش بهاي تمام شده محصولات، احتمالاً بايد فعاليتهايي را كه در توليد محصول نقش دارند تغيير دهند . كاهش هزينه ها به گونه اي كه توليد اقتصادي و كارآمد باشد احتمالاً ايجاب مي كند كه مديران توليد، بازاريابي، مالي، مهندسي و ساير افراد مرتبط، تمامي فعاليتهاي موثر در توليد محصول را بررسي و مشخص كنند كه فعاليتهاي مختلف چگونه بايد صورت گيرد تا هزينه ها كاهش يابد.

برخي معتقدند كه  ABC تكامل يافته روش سرشكن كردن و تخصيص هزينه ها برحسب دواير است .  همانگونه كه تخصيص هزينه هاي سربار برحسب دواير تفصيلي تر از روش تخصيص كلي سربار است، ABC نيز تفصيلي تر از تخصيص هزينه ها برحسب دواير است.

 در مقابل، برخي از طرفداران روش (ABC) اظهار ميدارند كه اين روش كاملاً جديد و براي اداره و مديريت از طريق تاكيد بر فعاليتها ست و افراد به جاي هزينه ها، فعاليتها را اداره مي كنند.

اين گروه معتقدند كه  ABC بر فعاليتهايي تمركز دارد كه موجد هزينه بوده و هزينه آنها بالاست و بايد كارامد شوند و يا تغيير يابند.

برخي ديگر عقيده دارند كه  ABC اطلاعات بيشتري را ارائه مي دهد و به كمك آن بهاي تمام شده محصولات را بهتر مي توان برآورد كرد كه اين موضوع براي تعيين قيمتهاي فروش بسيار مفيد و موثر است .

بايد توجه داشت كه هيچ سيستم هزينه يابي نمي تواند بهاي تمام شده را به طور كاملاً دقيق و صحيح محاسبه و ارائه كند .

 هزينه هاي سربار شامل هزينه هايي است كه ممكن است مبناي مورد استفاده براي جذب آنها به محصولات، با ماهيت هزينه همخواني نداشته باشد . مثلاً هزينه هاي بازرسي و كنترل كيفيت به ميزان و تعداد بازرسي و نحوه كنترلها بستگي دار د. حال اگر تخصيص هزينه هاي چنين فعاليتي براساس ساعتهاي كار ماشين صورت گيرد، مبنا معقول به نظر نمي رسد.

در روشهاي تخصيص كلي و تخصيص برحسب دواير، سرشكن كردن هزينه هاي سربار تا حدود زيادي به طور اختياري صورت مي گيرد . اما ABC اطلاعات صحيحتري را ارائه مي دهد ز يرا مشخص مي شود كه كدام فعاليت موجد هزينه است و هزينه اين گونه فعاليتها تعيين مي شود.

ABC بوضوح هزينه هاي انجام فعاليتهايي كه براي توليد كالا يا ارائه خدمات مورد استفاده قرار ميگيرد را شناسايي و اندازه گيري ميكند.

 به طورخلاصه مزاياي ABC شامل موارد زیر است:

• كمك در قيمت گذاري بهتر محصولات براي فروش،

• كاهش هزينه فعاليتهايي كه هزينه بالايي دارند،

• احتمال حذف محصولاتي كه بهاي تمام شده آنها بالاست.

هزينه يابي برمبناي فعاليت شامل سه مرحله اقدام به شرح زير است:

• شناسايي فعاليتهايي كه منابع را مصرف ميكنند و تخصيص هزينه ها به آن فعاليتها.

 • محاسبه نرخ هزينه براي هر واحد موجد هزينه، موجد هزينه عاملي است كه پديدآورنده هزينه يك فعاليت است . براي فعاليت خريد مواد اوليه، تعداد سفارشها مي تواند موجد هزينه باشد . يك فعاليت نميتواند موجد هزينه متعدد داشته باشد.

 • تخصيص هزينه ها به محصولات از طريق ضرب نرخ موجد هزينه در حجم موجد هزينه اي كه به وسيله محصول مصرف شده است.

شناسایی فعالیتها

فعالیتها، فرایندها و رویه‌هایی هستند که باعث می شود کار در سازمان انجام شود. فعالیتها، مجموعه‌ای ازچند وظیفه هستند که به‌وسیله افراد یا ماشینها انجام می شوند تا نیاز مشتریان را براورده سازند. شناسایی فعالیتها، مرحله اصلی سامانه هزینه‌یابی فعالیت محور است که ساختار و محدوده سامانه را تعیین می کند. شناسایی فعالیتها باید به روش نظام‌مند انجام شود تا اطمینان یابیم که همه فعالیتهای مربوط درنظر گرفته شده اند.

فعالیتها برحسب اندازه و نوع شرکت ا ز هم متفاوت اند. مثلاً در یک شرکت کوچک، کنترل کیفیت یک فعالیت محسوب میشود در حالی که در یک شرکت بزرگ، کنترل کیفیت خود شامل تعداد زیادی فعالیت نظیر بازرسی کالاهای ورودی، بازرسی فرایند و بازرسی کالای نهایی است.

فعالیت چیست؟

 به طوركلي فعاليت، فرايند يا روشي است كه موجب انجام كار ميشود. جابه جايي قطعات و مواد و كالا، تنظيم ماشين آلات براي توليد، تماس با فروشندگان مواد و كالا و دادن سفارش ، شناسايي جريان توليد، دريافت سفارش از خريداران نمونه هايي از فعاليت است .

 هزينه يابي برمبناي فعاليت، هزينه ها را به فعاليتهاي مشخص ربط ميدهد و سپس هزينه فعاليتها را به محصولاتي كه از فعاليتها استفاده كرده اند، سرشكن ميكند. در هزينه يابي برمبناي فعاليت هزينه ها برحسب هر موضوع هزينه گردآوري مي شود كه مي تواند هزينه هاي متغير فعاليت يا هزينه هاي ثابت و متغير فعاليت باشد.

تجزیه وتحلیل فعالیتها، معمولا مدیرانی را متعجب  می‌کند که از منابع واقعی خرج شده دررابطه با  هر فعالیت بی‌اطلاع هستند.

این امر به سؤالاتی اینچنین منجر می‌شود که آیا انجام این فعالیتها لازم است؟ اگر انجام برخی فعالیتها ضروریست آیا می‌توان آنها را به طریقی کم هزینه‌تر انجام داد؟ برخی شرکتها طرح چنین سؤالاتی را برای مدیریت هزینه، بسیار سودمند یافته اند.

 سایر شرکتها از روش رسمیتری استفاده می‌کنند و به طبقه‌بندی فعالیتها براساس اینکه آیا  ارزش‌افزوده‌ای ایجاد میکنند یا نه پرداخته‌اند،

  در حالی که برخی دیگر، فعالیتها را براساس فعالیتهای اصلی، فعالیتهای پشتیبانی و فعالیتهای انحرافی تقسیم‌بندی میکنند.

 فعالیتهای   با   یا   بدون   ارزش‌افزوده

 روش ارزش‌افزوده دیدگاهی مشتری مدار دارد. آیا یک فعالیت، ارزش‌افزوده ای روی محصول یا خدمت از دیدگاه مشتری ایجاد می کند؟     اگر پاسخ به این پرسش منفی باشد، این فعالیت به عنوان فعالیت بدون ارزش‌افزوده محسوب شده و کوشش میشود چنین فعالیتی حذف شود.

هدف مدیریت هزینه در حوزه فعالیتهای بدون ارزش‌افزوده توسط بریمسون (1991Brimson, ) مطرح شد. به نظر وی حدود 20 تا 40 درصد از کل مخارج بیشتر سازمانها ناشی از فعالیتهای بدون ارزش‌افزوده است.

 به هرحال، در عمل بیشتر شرکتها دریافته‌اند که حذف تمام فعالیتهای بدون ارزش‌افزوده امری ناممکن است، اما کوشیده‌اند که آنها را به حداقل برسانند.

طبقه بندی فعالیتها به:       اصلی ،  پشتیبانی  و  انحرافی

برای مسافرت مسئول فروش ، فعالیت اصلی مذاکره با مشتری و تنظیم قرارداد فروش است،

 درحالی ‌که فعالیت پشتیبانی در این مورد، مسافرت به مکان استقرار مشتری است،

 و فعالیتهای انحرافی نیز شامل نشستن و گوش دادن به شکایات مشتری درمورد محصول دریافتی قبلی است.

طبقه بندی فعالیتها به:       اصلی ،  پشتیبانی  و  انحرافی

 فعالیتهای اصلی دربرگیرنده قضاوت دقیق و استادانه خاصی است که بخشی از مزیت رقابتی سازمان می باشد و زمینه انجام  فعالیتهای خدماتی را برای مشتریان فراهم می‌آورد.

فعالیتهای پشتیبانی برای ممکن ساختن انجام فعالیتهای اصلی، ضروری‌اند.  فعالیتهای انحرافی، فعالیتهایی هستند که باعث اتلاف زمانی می شوند که باید صرف  انجام فعالیتهای اصلی و پشتیبانی شود و معمولاً به‌خاطر نقصهای موجود در سامانه رخ می دهند.  تجزیه و تحلیل این فعالیتها نشان داده است که فعالیتهای اصلی، پشتیبانی و انحرافی به‌طور میانگین ‌به‌ترتیب 30، 35، و 35 درصد از زمان موجود برای یک کار را به خود اختصاص می‌دهد.‌به عبارت دیگر در بیشتر شرکتها 70 درصد  زمان صرف فعالیتهای اصلی نمی شود.

انتخاب موجد (محركهاي) هزينه:

در زير برخي مثالها در موارد انواع محركهاي هزينه كه از سوي شركتها به كار گرفته مي شود ارا ئه شده است . بيشتر موجدهاي هزينه به حجم توليد، فرايند توليد، پيچيدگي فرايند توليد يا بازاريابي مربوط ميشود.

• ساعتهاي كار ماشين،

• ساعتهاي كار مستقيم يا دستمزد مستقيم،

• مقدار مواداوليه جابه جا شده،

• تعداد صفحه هاي تايب شده،

• تعداد دفعات تنظيم و راه اندازي ماشين آلات،

• ساعتهاي پرواز،

• تعداد سفارشهاي خريد،

• ساعتهاي بازرسي و كنترل كيفيت،

• تعداد قطعه ها در محصول،

• مسافت طي شده،

• تعداد مشتريان.

محاسبه نرخ هزينه موجد هزينه :

  اين فرمول نسبت به هرگونه هزينه غيرمستقيم اعمال مي شود. شركتهايي كه از نرخهاي جذب سربار برحسب دواير استفاده مي كنند نيز نرخ ها را طبق همين فرمول محاسبه مي كنند .

هنگام استفاده از هزينه يابي برمبناي فعاليت ابتدا بايد مفهوم مركز فعاليت تشريح شود. مركز فعاليت قسمتي از سازمان است كه كاري را انجام مي دهد. براي مثال هزينه هاي تنظيم و راه اندازي ماشين آلات به مركز فعاليتي كه ماشين آلات را تنظيم و راه اندازي ميكند، تخصيص داده ميشود.

 در هزينه يابي برمبناي فعاليت به جاي نرخ تخصيص هزينه هاي سربار براي هر دايره، نرخ موجد هزينه براي هر مركز فعاليت به طور جداگانه محاسبه مي شود. به عبارت ديگر هر فعاليت داراي مخزن هزينه  مربوط به خود است .

فعاليتها:

• خريد مواد اوليه

• برنامه ريزي و تنظيم ماشين آلات

• توليد

• كنترل كيفيت

محرك هزينه براي تخصيص هزينه هاي سربار:

• مقدار مواد مصرف شده براي توليد هرمحصول

• دفعات برنامهريزي و تنظيم ماشينآلات

• ساعتهاي كار ماشين

• ساعتهاي بازرسي و كنترل كيفيت

پس از تعيين فعاليتها و محركهاي هزينه، براي گردآوري هزينه هاي هر فعاليت بايد حساب سربار جداگانه اي نگهداري شود .

 پس از گردآوري هزينه هاي سربار هر فعاليت، نرخ تخصيص (سرشكن كردن ) هزينه هاي سربار هر فعاليت محاسبه مي شود. نرخ جذب سربار به محصولات با توجه به برآوردهاي انجام شده در مورد هزينه هاي سربار هر فعاليت و مبناي جذب سربار پیش بینی می شود

 در هزينه يابي برمبناي فعاليت، سربار بيشتري به هر واحد محصول سفارشي سرشكن شده است زيرا توليد آن مستلزم كوشش، دقت و صرف وقت بيشتري است و حجم توليد آن نيز پايين تر است . هزينه هاي سربار اساساً نياز بيشتري را از لحاظ برنامه ريزي ABC بدان جهت به محصول سفارشي بيشتر سرشكن شد ه است كه توليد و تنظيم ماشين آلات و كنترل كيفيت شناسايي مي كند. روش هزينه يابي برمبناي فعاليت آشكار ساخته است كه حجم توليد پايين و تخصصي بودن محصول سفارشي، موجب شده است كه هزينه هاي بيشتري به محصول مزبور تخصيص يابد.

بودجه بندي بر مبناي فعاليت  Activity Based Boudgeting

تعاريف و کارکردها

 ABB يک روش سيستماتيک جهت برنامه ريزی, کنترل و بودجه بندی منابع يک سازمان است.

 زمانی که بودجه بر مبنای فعاليت تصويب می شود, ABB بخش کليدی از اقتصاد داخلی است که بين عرضه و تقاضا توازن برقرار می کند.

 ABB باعث می شود مديران ظرف دوره ای ميان مدت تا بلندمدت به هزينه های ثابت به عنوان هزينه های متغير بينديشند.

ويژگيهاي  ABB

  انتظارات مشتري را با منابع قابل دسترس سازمان تطبيق مي دهد.

 بجاي تاكيد بر يك  Benchmark (الگوبرداري) اختياري, مثل بودجه سال گذشته، بر بودجه‌هايي تاكيد دارد كه بر اساس بازگشت به سرمايه گذاريها قرار دارد.

 يک بودجه منعطف را بر مبنای حجم کار فعاليت توسعه می دهد

برنامه ريزی مکرر و دائمی را مورد حمايت قرار می دهد.

موارد زائد و بی ارزش را در بودجه شناسايی کرده و برنامه های عملی برای حذف آنها ايجاد می کند.

 حجم کارها را برای ايجاد سيستم ABB پيش بينی می کند.

ويژگيهاي  ABB

  كليه فعاليتهاي سازمان را با استراتژيهاي كسب و كار مشتري منطبق مي سازد.

مانع از افتادن در دام دفاع از پروژه هاي مشتري مي گردد.

 از اينكه ايده هاي مشتري را مورد قضاوت قرار داده و اولويتهاي خود را براساس آنها تعيين كنيم جلوگيري مي كند و فعاليتهايي را كه سازمان بايد براي انجام آنها كوشش كند را مشخص مينمايد.

 سرمايه و وقت لازم براي سرمايه گذاريهاي بحراني در داخل سازمان را پيش بيني مي كند.

نرخها و قيمتهايي را كه عادلانه، قابل دفاع و قابل مقايسه outsourcing هستند را تعيين مي‌كند.

 امروزه بسياري از شركتها و سازمانهايي كه با روشهاي سنتي و تاكيد بر عناصر هزينه‌اي نمي‌توانند خواسته هاي خود را برآورده سازند به استفاده از ABB و تاكيد بر اهميت بودجه بندي ازطريق فعاليتها و مراحل آن روي آورده اند.

 پيش بينی درآمد

  مديريت ظرفيت

هدف اصلی ABB چيست ؟

هدف اين سيستم نشان دادن ارتباط بين منابعي است كه سازمان براي مصرف آنها جهت توليد محصولات برنامه ريزي مي كند. به كمك ABB بايد بر توليد محصولاتي كه موفقيت سازمان را موجب مي شوند تمركز يافت و سپس با مديريت منابع سازمان اعم از زمان، پول، نيروي انساني و غيره منابع بيشتر را به فعاليتهايي اختصاص داد كه موجبات آن را فراهم مي سازند.

مراحل بودجه بندی بر مبنای فعالیت

1_براورد تعداد محصول نهایی (تولید و فروش برای دوره های بعد)

 2_پیش بینی میزان تقاضای فعالیتها در درون سازمان

3_محاسبه منابع مورد تقاضا برای فعالیتهای پیش بینی شده

4_تعیین عرضه واقعی منابع

5_تعیین ظرفیت منابع

تفاوت ABB با بودجه بندي سنتي

ABB برخلاف بودجه بندي سنتي كه عوامل هزينه اي نظير جبران خدمت، ماموريت يا آموزش را توصيف مي كند، معرف بودجه اي است كه هزينه خدمات و محصولات يك سازمان را نشان مي‌دهد.

 بودجه بندی سنتی صرفا“ بر مبنای مذاکره ميان مديران و سرپرستان اجرايی قرار دارد اما در ABB مديران بايستی در نظر بگيرند که چه منابعی واقعا“ مورد نياز هستند.

تفاوت ABB و ABC

ABB از هزينه يابي بر مبناي فعاليت يا ABC متمايز است. ABB قبل از اينكه سال مالي آغاز شود انجام مي‌گردد درحاليكه ABC تغييراتي است كه به سيستمهاي حسابداري اعمال مي‌شود تا هزينه ها طي سال رديابي شوند.

رابطه ABB و ABC

 مديريت بر مبناي فعاليت  Activity Based Management

مدیریت بر مبنای فعالیت (Activity  Based  Management)

 هدف مديريت بر مبنای فعاليت عبارت است از پاسخگوئی به نياز مشتريان با حداقل استفاده از منابع سازمان ؛ بودجه بندی سنتی و گزارشهای مقايسه ای در اين روش ، هزينه ها را برحسب حوزه های مسئوليت ( دواير ) تفکيک می نمايد ، درحاليکه در رويکرد مديريت بر مبنای فعاليت ضروری است هزينه ها برحسب فعاليتها تفکيک شده و بر اين اساس اطلاعات سودمندی درخصوص بازده و نتايج هريک از فعاليتها و تحليل و مقايسه هزينه های انجام يافته با نتايج (خروجی های) هريک از فعاليتها بدست داده شود .

مديريت بر مبنای فعاليت ( ABM ) رويکرد فلسفه مديريتی است که ضمن آن بنگاه اقتصادی بمثابه مجموعه ای از فعاليتهای بهم پيوسته درنظر گرفته می شود که فعاليتها در نهايت بايد درخدمت ارزش آفرينی برای مشتريان قرار گيرند . مديريت بر مبنای فعاليت بر اين فرض استوار است که در يک بنگاه اقتصادی ، انجام فعاليتها موجب ايجاد هزينه می گردد و بنابراين از طريق اعمال مديريت بر فعاليتها ،‌مديريت بر هزينه ها قابل اعمال خواهد بود .

بنابراين در روشهای سنتی ، گزارشگيری اساساً برحسب دواير صورت می پذيرد ، درحاليکه در رويکرد ABM گزارشگری براساس فعاليتها انجام می گيرد .

خصوصيت پراهميت ديگر گزارشگيری بر اساس ABM اين است که يک فعاليت در مجموعه واحدهايی که در انجام يک فعاليت معين مشارکت دارند رديابی شده و جمع هزينه های مربوط به فعاليت مورد نظر در واحدهای مختلف شناسايی و منعکس می گردد . بعنوان مثال در پاسخگويی به سفارش مشتری ، دواير مختلف توليد و فروش مشارکت دارند و اين دواير می کوشند فی المثل يک سفارش معوق را تسريع نمايند و محصول را به مشتری تحويل دهند . امور مالی به ارزيابی و کنترل اعتبار مشتری می پردازد و نهايتاً واحد خدمات فروش انجام هماهنگی ها و حصول اطمينان از تحويل به موقع سفارش دريافتی را عهده دار می گردد . به اين ترتيب کل هزينه پاسخگويی به سفارش مشتری از محدوده واحد خدمات فروش فراتر رفته و هزينه های ايجاد شده از اين بابت در واحدهای مختلف را شامل می گردد و درنتيجه جمع هزينه های مؤثر در انجام سفارش مشتری مشخص شده و بصورت جامع به مديريت منعکس می گردد .

با اين توضيحات ، روش سنتی و روش مبتنی بر ABM را می توان براساس مثال فوق بصورت زير مقايسه نمود .

اهميت ديگر رويکرد مديريت بر مبنای فعاليت ، شناسايی فعاليتهای فاقد ارزش زايی است که در عمل به سودمندی محصول و يا خدمات نمی افزايد . به عبارت ديگر ، فعاليتهای فاقد ارزش زايی فعاليتهايی هستند که مشتری بابت آنها حاضر نيست وجهی پرداخت نمايد ، مانند بازرسی محصولات و جابجائی مواد ؛ اينگونه فعاليتها قابل کاهش و يا حذف می باشند .

شناسائی و گزارشگری فعاليتهای فاقد ارزش زايی ، به مديريت نشان می دهد که چه ميزان قابل ملاحظه ای از منابع بنگاه دراثر فعاليیتهای فاقد ارزش زايی می تواند به هدر رود . برپايه اين گزارش ها ، مديريت می تواند نسبت به حذف برخی فعاليتها و يا کاهش هزينه آنها اقدام نمايد .

اعمال مديريت بر مبنای فعاليت مستلزم بکارگيری دو تکنيک هزينه يابی بر مبنای فعاليت (ABC)‌و بودجه بندی بر مبنای فعاليت (ABB) می باشد که باختصار به معرفی آنها پرداخته شد.

اهداف مديريت بر مبنای فعاليت

•   بهبود منافع با معرفی فرصتهای ارزش آفرين

•  اندازه گيری هزينه منابعی که در اجرای فعاليتهای اصلی واحد يا سازمان مصرف می شوند.

•   تشخيص يا حذف هزينه هايی که مربوط به فعاليتهای غير ارزش زا هستند.

•     ايجاد فرايندها و فعاليتهايی که مشتری حاضر است برای آن پول بپردازد.

•    تعيين معيار جهت فعاليتها

•   حمايت از تيم سازی

•  تعيين کارايی و اثربخشی تمام فعاليتهای انجام شده در واحد يا سازمان

 مدل مديريت بر مبنای فعاليت

وظايف مديريت بر مبنای فعاليت

•  معرفی فعاليتهای دارای ارزش افزوده و فعاليتهای بدون ارزش افزوده

•  مهندسی مجدد و طراحی مجدد ساختار فعاليتها

•   الگوبرداری فعاليتهای با ارزش افزوده به عنوان ابزار کليدی برای بهبود مستمر

•   توسعه سيستم اندازه گيری کارايی برای بهبود مستمر

شرايط ايجاد يک سيستم حامی ABM

 فعاليتهای کليدی انجام شده را تعيين نمايند.

محرکهای هزينه را توسط فعاليت تعيين کنند.

 هزينه های سربار و هزينه های غير مستقيم ديگر را توسط فعاليت با بکارگيری محرکهای هزينه شفاف, دسته بندی کنند.

 داده ها را برمبنای تقاضاهای کار با فعاليت جمع اوری کنند.

 هزينه ها را بر مبنای فعاليت به محصولات و مشتريان تخصيص دهند.

 اطلاعات مالی و عملياتی را در سطح هر فعاليت تعيين کنند.

مراحل هشتگانه ABM

1.  تعريف دامنه پروژه

2.   شناسايی فعاليتها, منابع و شاخص های ستاده

3.  تحليل جريان عملياتی فرايند

4.  جمع آوری داده ها و شناسايی نقش های رابط ميان داده ها

5.   تهيه يک مدل کامپيوتری

6.   ارزش گذاری و اعتبار دادن به مدل

7.   تعبير و تفسير اطلاعات جديد

8.   اجرا 

دلايل به کارگيری ABM

1. قيمت گذاری مجدد محصولات و بهينه سازی طراحی محصول جديد

2. کاهش هزينه ها

3.  اثرگذاری بر برنامه ريزی استراتژيک و عملياتی

اصول اساسی ساختار ABM

•   جريانات هزينه در اين مدل

•   حسابهای دفتر کل عمومی

•   طبقه بندی هزينه ها و فعاليتها

•  تعيين هزينه ها از حسابهای دفتر کل

•    دانستن محرکهای هزينه

•   تغيير پذيری محرک هزينه

•  تعيين کردن هزينه ها از حسابهای دفتر کل به فعاليتها

• تعيين دوباره هزينه های واحدها به ساير واحدها

• ارزش زايی محصول و مشتری

•  استفاده از واحد هزينه برای تجزيه و تحليل

ويژگی های ABM در تعامل با ABC

1.  مدل ABM نتيجه بکارگيری موفقيت آميز ABC بوده است

2. مدل ABM بعد پويای تازه ای از لحاظ بهبود مستمر فعاليتها به ABC اضافه کرده است.

3.مدل ABM اطلاعات مورد نياز خود را از ABC می گيرد.

مقايسه ABM و ABC

• مديريت بر مبنای فعاليت بر مديريت فعاليتها جهت کاهش بهای تمام شده تاکيد دارد.

•   هزينه يابی بر مبنای فعاليت بر ايجاد ارتباط بين هزينه های سربار و فعاليتها تاکيد می کند.

•    ABC جزئی از ABM است.

•   در ABM شناسايی و تحليل فعاليتها جهت تحقق اهداف است.

•  در ABC شناسايی و تحليل فعاليتها به منظور تعيين هزينه هر فعاليت است.

نتيجه گيري

تغييرات زياد در شرايط اقتصادی بازار موجب تحول چشمگير صنايع توليدی شده است . رقابت جهانی همراه با نوآوريهای سريع در فن آوری ، وضعيت توليد را با تغييرات عمده ای مواجه کرده است . به موازات تغيير سيستمهای توليدی ، حسابداری مديريت نيز درحال تغيير است . بسياری از واحدهای انتفاعی سيستمهای سنتی هزينه يابی خود را با سيستمهای مديريت هزينه جايگزين می کنند .

در سيستم مديريت هزينه ، هزينه هريک از فعاليتهای عمده اندازه گيری ، هزينه های بدون ارزش افزوده مشخص و فعاليتهای موجد بهبود عملکرد تعيين می شوند . تأکيد بر سيستم مديريت هزينه موجب می شود که توان رقابت واحد انتفاعی افزايش يابد و بتواند محصولاتی را با کيفيت بهتر و کمترين بهای تمام شده ممکن توليد کند .

به موازات تغيير شرايط محيطی واحدهای توليدی ، مديران اين واحدها متوجه شده اند که بکارگيری سيستم سنتی هزينه يابی مبتنی بر حجم نمی تواند بهای تمام شده دقيق محصولات را منعکس کند . زيرا اين سيستم ، تنها يک محرک هزينه يگانه مثلاً ساعات کار مستقيم را ملحوظ می کند که موجب محاسبه بيش از اندازه بهای تمام شده محصولات با حجم زياد يا محاسبه کمتر از واقع محصولات پيچيده با حجم کم می شود که می تواند بمنظور رفع اين مشکل ، تعداد روز افزونی از واحدهای انتفاعی سيستم هزينه يابی خود را به سيستم مبتنی بر فعاليت تغيير می دهند که موجب انتخاب چند محرک هزينه مناسب می شود . اين سيستم هزينه يابی می تواند اطلاعات بهتری را برای تصميم گيريهای استراتژيک مديريت فراهم و به تشخيص هزينه های بدون ارزش افزوده کمک کند .

در مجموع:

 اهميت بهای تمام شده ارزش زا در مديريت هزينه و تصميم گيری ارزش آفرينی کسب و کار اقتصادی در محيط اقتصادی پويا . نياز به تبيين رويکرد جديد دارد .

 روش هزينه يابی بر مبنای فعاليت و مديريت بر مبنای فعاليت از ابزارهای مديريت هزينه در محيط اقتصادی پويا جهت خلق ارزش و توانمند ساختن بنگاه های اقتصادی است .

رشد تکنولوژی وصنعت در ابعاد مختلف وبه طبع آن پیچیدگی در فعالیتهای یک شرکت ایجاب می کندیک سیستم هزینه یابی مناسب که توانایی شناخت فعالیتهاوسنجش تاثیرآن فعالیتهارا برهزینه های شرکت را داشته باشد طراحی گردد.

بر اساس روش هزینه یابی سنتی هزینه های سربارتنها بر اساس حجم تولید یا ساعت کار ماشین آلات تسهیم میگرددواین نمی تواند مبنای مناسبی برای تسهیم هزینه های سربار باشد . ولی در روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت ابتدا فعالیتهای عمده شناسایی وهزینه سرباربه تناسب منابعی که در هرفعالیت مصرف شده  به آن فعالیت تخصیص داده میشود.پس از تخصیص سربارساخت به فعالیتها , محرک های هزینه (مبانی تخصیص )

مربوط به هر فعالیت شناسایی شده و هزینه هر فعالیت به نسبت مقدارمصرف شده محرک هزینه در هریک

از محصولات , به این محصولات تخصیص داده میشود .

مراحل اجرایی  روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت در شرکت های تولیدی :

مرحله اول : تشکیل کمیته طراحی سیستم : این سیستم هزینه یابی نیازمند  به اطلاعات از بخشمای مختلف شرکت اعم از مالی , فرایند, مهندسی بوده بنا براین باید از تخصص های مختلف در این کمیته استفاده کرد .

مرحله دوم : مشخص کردن فعالیت های شرکت : فعالیت ها در شرکت تولیدی به سه گروه زیر طبقه بندی میشوند:

1- فعایتهایی که در ارتباط   مستقیم با تولید  محصول وانجام خدمات میباشند .

2- فعالیتهایی که به طور مستقیم قابل رد یابی به محصولات وخدمات نمیباشند مثل سربار کارخانه

فعالیتهایی چون انبارداری ,تدارکات , سرپرستی , یوتیلیتی ,

مرحله سوم : تخصیص هزینه فعالیت ها به محصولات بر اساس محرک هزینه مناسب

پس از مشخص شدن فعالیت ها , هزینه هر فعالیت را بر اساس مبانی تخصیص یا محرک هزینه به محصولات تخصیص میدهیم .

 نمونه ای از مبانی تخصیص به شرح زیر میباشد .

 مراحل ذکر شده بالا را با یک مثال عددی ساده بیان میکنم :

 فرض طبق حسابداری سنتی بهای تمام شده سه محصول آلفا و بتا گاما به شرح زیر است :

سربار جذب شده بر اساس دستمزد مستقیم جذب محصولات میشود.           

  هزینه های فروش 2% کل فروش ها میباشد 70000*2%=1400

 محاسبات بر اساس هزینه یابی بر مبنای فعالیت :

 هزینه های مواد ودستمزد مستقیم همانند روش فوق به صورت مستقیم انتقال داده میشود   ولی هزینه های سربار به شرح زیر تسهیم میگردد:

 هزینه فعالیت – سرپرستی      کل ساعات سرپرستی اعلام شده از فرایند تولید 100ساعت میباشد

  هزینه فعالیت- تدارکات : بر اساس تعداد کل سفارش خرید که 240سفارش برای محصولات زیر اعلام شده است

هزینه فعالیت – برق ساعت کار اعلام شده ماشین الات از طرف فرایند تولید بالغ بر 200ساعت به

تفکیک محصولات  زیر میباشد

 هزینه فعالیت – انبار داری  براساس میانگین کالاهای انبار شده هر محصول تسهیم میگردد

 هزینه فعالیت – فروش  بر اساس مدت زمان صرف شده جهت فروش محصولات تسهیم میگردد

مدت زمان صرف شده برای هریک از محصولات به شرح زیر اعلام شده است

مقایسه بهای تمام شده یک واحد محصول محاسبه شده به روش های سنتی وABC

 نتیجه گیری :

با توجه به مثال بالا ومقایسه دو روش مشاهده میکنیم که محصول گاما در روش سنتی به دلیل تخصیص نامناسب هزینه های سربار دارای زیان میباشد وهمین محصول با روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت دارای سود به میزان 8.6 ریال میباشد وهمچنین سود شرکت به روش سنتی برابر21.79ودر روش ABC برابر25.95میباشد . در نهایت میتوان نتیجه گرفت کاربرد روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت در شرکت های تولیدی و خدماتی که دارای هزینه سربار بالا وفعالیتهای پیچیده میباشند منجر به بدست آوردن مزایای زیر میشود:

1-     بهبود سیستم هزینه یابی شرکت

2-     تعین قیمت تمام شده محصولات به صورت منطقی ودقیق

3-     ارزیابی عملکرد مدیران

4-     کاهش هزینه فعالیتهایی که هزینه بالایی دارند

5-     حذف محصولات فاقد ارزش افزوده

البته در اجرای این روش محدودیت هایی به شرح زیر وجود دارد:

1-     فرهنگ جامعه نسبت به روش ABC

2-     فرهنگ مدیران شرکت نسبت به ABC

3-     نحوه اعمال کنترل در شرکت

4-     هزینه اجرایی بالا

دانلود مستقیم پاورپوینت

دانلود مستقیم مثال

 منبع:

برگرفته از جزوه دکتر ایمانی